作者：段文涛

财政部、税务总局发布的《关于企业改制重组及事业单位改制有关印花税政策的公告》（财政部 税务总局公告2024年第14号，以下简称14号公告），提及多个重要概念，如“企业改制”“事业单位改制”“投资主体存续”“同一投资主体内部”等。准确理解14号公告，需要先准确理解这几个重要概念。

企业与事业单位改制

统一税收政策适用对象，是14号公告完善企业改制重组及事业单位改制印花税政策的一项重要内容。以往，只有经过相关部门批准改制的企业，才能享受改制过程中涉及印花税的税收优惠。随着现代企业制度的不断完善，企业改制重组方式日益多样化、复杂化。为体现政策公平和统一，14号公告规定，凡符合条件的企业改制重组及事业单位改制，均可按规定享受印花税支持政策。 也就是说，14号公告主要涉及两类享受税收优惠的主体，即企业和事业单位。

14号公告第四条第（六）款明确，本公告所称企业、公司，是指依照我国有关法律法规设立并在中国境内注册的企业、公司。公司法第二条明确，我国公司的组织形式主要有两类：有限责任公司和股份有限公司。其中，有限责任公司的股东以其认缴的出资额为限对公司承担责任；股份有限公司的股东以其认购的股份为限对公司承担责任。基于此，14号公告第四条第（一）款明确，企业改制具体包括3种情形：非公司制企业改制为有限责任公司或者股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司。

同时，公司法第十二条规定，有限责任公司变更为股份有限公司的，或者股份有限公司变更为有限责任公司的，公司变更前的债权、债务由变更后的公司承继。有鉴于此，14号公告第四条第（一）款明确，享受优惠的改制企业还应符合原企业投资主体存续并在改制（变更）后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原企业权利、义务这一必备条件。

事业单位，是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的具备法人条件的社会服务组织。按照社会功能，事业单位可以分为3类：承担行政职能的事业单位、从事生产经营活动的事业单位和从事公益服务的事业单位。为了推动公益事业更好更快发展，按照有关分类推进事业单位改革的要求，从事生产经营活动的事业单位改制应逐步转为企业。

14号公告第四条第（四）款明确，事业单位按照国家有关规定改制为企业，原出资人（包括履行国有资产出资人职责的单位）须存续并在改制后的企业中出资（股权、股份）比例超过50%，才能适用本公告的印花税政策。例如，事业单位改制过程中成立的新企业，其新启用的营业账簿应缴印花税中，原单位已缴纳印花税的计税依据部分不再缴纳印花税；事业单位改制前书立但尚未履行完毕的各类应税合同，改制后仅变更执行主体且承继原合同权利和义务、未变更原合同计税依据的，改制重组前已缴纳印花税的，不再缴纳印花税；事业单位改制书立的产权转移书据，免征印花税。

企业重组

企业在加强资源整合、提高竞争力的过程中，除涉及改制外，还可能存在重组业务。14号公告第四条第（二）款明确，该公告所称的企业重组，包括合并、分立、其他资产或股权出资和划转、债务重组等。具体来说，合并，是指两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续。母公司与其全资子公司相互吸收合并的，适用该款规定。

公司合并是最常见的企业重组形式之一，主要有两种方式：一种是吸收合并，即公司吸收其他公司，被吸收的公司解散；另一种是新设合并，即两个以上公司合并设立一个新的公司，合并各方解散。不论是吸收合并还是新设合并，至少有一个公司（或所有原公司）将不复存在，合并后存续的公司或者新设的公司将承继合并各方的债权、债务。

分立，则是指公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司。公司分立，其财产将作相应的分割，且应编制资产负债表及财产清单。公司分立前的债务由分立后的公司承担连带责任。

无论是合并还是分立，一般都会引起公司实收资本（股本）、资本公积金额的变化。笔者提醒，合并各方公司或拟分立公司，特别是以往账簿记载的实收资本（股本）、资本公积金额有增减变动的，应详细核查原应税营业账簿的计税依据、已缴纳印花税等事项，最好形成相应的书面材料，作为适用14号公告政策的佐证材料留存备查。

投资主体存续

根据14号公告的规定，企业改制重组及事业单位改制需要保证“原企业投资主体存续”“原出资人存续”。“投资主体存续”具体应如何理解呢？14号公告第四条第（三）款明确，本公告所称投资主体存续，是指原改制、重组企业出资人必须存在于改制、重组后的企业，出资人的出资比例可以发生变动。

举例来说，甲公司的股东是A和B，乙公司的股东是C和D。甲公司以吸收合并乙公司的方式进行重组，合并后甲公司的法人资格继续保留，乙公司注销。如果原投资主体A、B、C、D在重组后的甲公司中仍然是出资人，则满足“投资主体存续”的条件，甲公司可以适用14号公告政策；如果在合并时，原股东A、B、C、D中有一方退出，不再作为合并后甲公司的出资人，则甲公司因不符合“投资主体存续”的要求，不能适用14号公告政策。

同一投资主体内部

14号公告第三条明确，对同一投资主体内部划转土地使用权、房屋等建筑物和构筑物所有权、股权书立的产权转移书据，免征印花税。具体来说，同一投资主体内部，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司、个体工商户之间。

例如，丙公司下属有3个子公司：M公司、N公司、P公司，其分别持有M公司和N公司100%的股权，持有P公司99%的股权（其余1%股权由自然人王某持有）。也就是说，M公司和N公司为丙公司的全资子公司，若是M公司与N公司、M公司与丙公司、N公司与丙公司之间划转房屋的所有权，所书立的产权转移书据，可免征印花税。P公司虽是丙公司的子公司但非全资子公司，如果其与M公司、N公司或丙公司之间发生土地使用权、建筑物和构筑物所有权、股权划转业务，根据14号公告规定，所书立的产权转移书据不能享受免征印花税的优惠，各方均需按规定缴纳印花税。

（作者单位：国家税务总局长沙市税务局稽查局）