作者：张丹维

预约定价安排（英文简称APA）是一种重要的税收确定性工具，在世界范围内有着广泛应用。截至2023年12月31日，中国税务机关已累计签署296例APA，包括153例单边APA和143例双边APA。2023年签署9例单边APA和27例双边APA。在2023年签署的27例双边APA中，与亚洲国家签署22例，与欧洲国家签署4例，与北美洲国家签署1例。从行业来看，在2023年签署的APA中，制造业APA仍是主体，凸显了国际税收服务实体经济的作用。那么，税收确定性工具有何作用？主要有哪些类型？除了APA，还有哪些税收确定性工具？

帮助纳税人合理规划税务行为

税收确定性工具是指利用各种手段，使得纳税人能够提前预测自己需缴纳的税款数额，或确定自己按照法律规定的应纳税款的数额的方法。值得注意的是，税收确定性工具本身存在一定的局限性和不确定性，需要在实践中不断完善。

对于纳税人而言，税收确定性工具可以减少经济风险。在税收征收过程中，由于税法和税收规则的复杂性，一旦出现了税收风险，纳税人的经济利益会遭受较大损失。加之现代企业竞争激烈，税收已经成为企业最为关注的问题之一。税收确定性工具能够在税收立法、征税、税务管理等多个方面，为纳税人提供或保障一定程度的确定性，使纳税人能够更加清晰地、合理地规划自己的税务行为，降低税务风险。举例来说，对于跨国公司而言，不同国家的税收政策和规定存在很大的差异，而税收确定性工具可以降低其经济风险。

对于税务管理部门来讲，税收确定性工具还可以提高征管效率。在现代社会中，税务管理部门常常会遇到很多涉及复杂跨国贸易的企业，而这些企业往往有一定的地理位置、业务模式等特点，这对相关税务干部来说是一个巨大的挑战。税收确定性工具的使用可以使税务机关更为准确地掌握相关企业的财务情况，发现企业违规行为，提高征收效率。

税收确定性工具可以降低税收争议的发生率，维护税收的公平性和可预见性，改善税收营商环境，使企业经营更加稳定。

实践中有多种不同分类方式

从不同的角度，税收确定性工具有不同的划分方式。具体来看，税收确定性工具既可以按照实施行为分类，也可以根据工具目的、税源接触程度和使用效果等方面进行划分。掌握这些分类方式，有助于更加深入地理解并应用税收确定性工具。

按照实施行为，税收确定性工具可以分为被动使用和主动使用两种类型。被动使用是指纳税人需要根据规定购买或使用税收确定性工具，而主动使用则是指纳税人自愿在计算税款时使用确定性工具。在我国，被动使用的税收确定性工具主要有税务机关提供的预扣预缴、代扣代缴税款等，而主动使用的税收确定性工具则包括财产估价、内部采购等。

基于使用目的，税收确定性工具可以分为节税型和稳定型两类。节税型税收确定性工具主要是在最大限度并且合法地降低税负的前提下，保证企业利润的最大化。稳定型税收确定性工具主要是为了保障企业在税收计算各个环节的稳定性和可预期性，从而使企业有合理的预算和规划。

根据税源接触程度，税收确定性工具还可以分为前期、中期、后期三种。前期主要是企业在经营过程中的预判预估环节；中期主要是在核算、报表上的使用环节；后期则是指纳税人的纳税申报和结算环节。

从使用效果上，税收确定性工具可以分为定性型和定量型两种。定性型的税收确定性工具主要是对能力的评估、调查；而定量型的税收确定性工具则是通过统计分析和数据采集等方法，准确度更高。

常见税收确定性工具有多种

目前，国际范围内较为常见的税收确定性工具主要有APA、相互协商程序（MAP）、国际合规保障计划（ICAP）、联合税务审计等。

APA，是指企业就其未来年度关联交易的定价原则和计算方法，向税务机关提出申请，与税务机关按照独立交易原则协商、确认后达成的协议。APA是目前我国正在探索和部分省份已经推行的税收确定性工具。按照参与的国家（地区）税务主管当局的数量，APA可以分为单边、双边和多边三种类型。企业与一个国家（地区）税务机关签署的APA为单边APA。单边APA只能为企业提供关联交易定价原则和计算方法的国内确定性，不能有效避免企业境外关联方被其所在国家（地区）税务机关进行转让定价调查调整的风险。因此，单边APA在避免或消除国际重复征税方面存在一定不足。企业与两个或两个以上国家（地区）税务主管当局签署的APA，为双边或多边APA，需要税务主管当局之间就企业跨境关联交易的定价原则和计算方法达成一致，从而可以有效避免或消除国际重复征税，为企业转让定价问题提供确定性。

相互协商程序（英文简称MAP）是当今国际社会处理解决跨国税收争议、提高税收确定性的主要方式。税基侵蚀和利润转移（BEPS）第14项行动计划，要求各国税务机关按照一定的标准，及时处理启动MAP的跨国涉税争议案件，以提高结案效率，消除重复征税。近年来，启动MAP处理解决跨国涉税争议的纳税人越来越多，国际社会对MAP的信任度越来越高，绝大多数包容性框架成员已启动MAP，但仍有许多国家的税务机关对MAP所涉及的税收规则存有异议，各国启动MAP解决跨国涉税争议的能力水平参差不齐。转让定价争议是MAP处理解决的焦点问题，所以MAP是解决转让定价争议、消除双重征税的最主要方式。

联合税务审计，也是一类常见的税收确定性工具。在税收主权原则下，一个国家的税务机关不能到另一个国家去审计纳税人的财务记录，除非收到另一国政府的邀请。因此传统的审计方式囿于一国或者某个管辖区域的领土内，不能实现对跨国公司的税务审计需求。此时，可由具有共同利益的税务局之间进行国际合作审计。通过联合的审计活动，对该纳税人的转让定价问题在所涉国家之间达成共识，才能消除由此带来的逃避税并且消除双重征税。

除此之外，国际合规保障计划（ICAP）也可以提高税收确定性。ICAP是一个自愿性行动计划，旨在通过国别报告和其他相关信息，加强税务机关和跨国公司之间的合作，鼓励跨国公司提高税收透明度，从而提高税收确定性。

［作者单位：国家税务总局宁波市北仑区（宁波经济技术开发区）税务局］