说到审计程序，大家脑海中会有什么样的概念呢？在注册会计师考试《审计》教材中，审计程序是在审计证据一章中进行讲解的。而实际上在这之前教材中已经多次出现审计程序的字眼了。

审计程序其实就是指注册会计师在实际审计业务中的工作流程及具体所做的事情，所以对审计程序的理解和掌握是非常重要的。

审计程序的定义及分类

理论阐述：

审计程序：是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。

注册会计师利用审计程序获取审计证据涉及以下四个方面的决策：（1）选用何种审计程序；（2）对选定的审计程序，应当选取多大的样本规模（审计抽样）；（3）应当从总体中选取哪些项目；（审计抽样）（4）何时执行这些程序解释：注册会计师需要通过实施审计程序来获取充分、适当的审计证据。

在四方面决策中，第二和第三方面是审计抽样解决的问题，第一和第四方面就是审计程序要解决的问题。结合审计程序的定义，审计程序实际上解决注册会计师在不同阶段、针对不同目的、具体做哪些事情来获取审计证据，那么可以从两个层面上来理解审计程序：总体审计程序——解决不同阶段、不同目的——三大类。

具体审计程序——解决具体做哪些事情——七小项。

风险评估程序

含义：风险评估程序是指注册会计师为了了解被审计单位及其环境所实施的审计程序。其目的是为了识别和评估财务报表重大错报风险。

理论阐述：

1.风险评估程序是每次财务报表审计都应实施的必要程序。它为注册会计师确定重要性水平、识别需要特别考虑的领域、设计和实施进一步审计程序等工作提供了重要基础，并有助于注册会计师合理分配审计资源，获取充分、适当的审计证据。

解释：目前的审计是风险导向型的审计，识别、评估和应对风险是审计流程的核心。而了解被审计单位及其环境是“风险评估”的基础和前提，是注册会计师执行财务报表审计的必要程序。因此，风险评估程序即是必做的审计程序。

了解被审计单位及其环境，帮助注册会计师确定重要性水平、识别需要特别考虑的领域、设计和实施进一步审计程序，也有助于注册会计师合理分配审计资源等。这些都是风险评估程序的作用，所以风险评估程序非常重要。

2.风险评估程序并不能识别出所有的重大错报风险，虽然它可作为评估财务报表层次和认定层次重大错报风险的基础，但并不能为发表审计意见提供充分、适当的审计证据，所以注册会计师还需实施进一步审计程序（控制测试、实质性程序）。

解释：“进一步审计程序”是审计准则中的专业术语，针对的是注册会计师在计划审计工作中已实施“风险评估程序”后，根据评估的认定层次的重大错报风险制定的“控制测试和实质性程序”。

风险评估程序、控制测试和实质性程序并称为三大类总体审计程序。因为风险评估程序只是识别和评估风险，并不能识别出所有的重大错报风险，并且在识别和评估了风险之后，还必须应对风险，所以只做风险评估程序是不够的，注册会计师还需实施进一步审计程序———控制测试和实质性程序。

控制测试：

含义：控制测试是为了获取关于控制防止或发现并纠正认定层次重大错报的有效性而实施的测试。其目的是测试控制运行的有效性。

解释：在进行风险评估程序时，注册会计师要了解被审计单位及其环境。

这其中包括了解被审计单位的内部控制，了解之后就会预期判断内控是不是有效。如果预期内控运行是有效的，那么就进行控制测试，以测试控制运行的有效性。来验证注册会计师的评估是否恰当；如果预期内控运行就不有效，那执行控制测试就没有意义了，这时就不需要做控制测试而是直接做实质性程序。所以控制测试不是必须执行的审计程序。

当存在下列情形之一时，控制测试是必要的：在评估认定层次重大错报风险时，预期控制的运行是有效的；仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据。

解释：控制测试不是必要程序，只在必要时或决定测试时实施。必要时即预期控制运行是有效的，那么必须做控制测试。决定测试时即仅实施实质性程序不足以提供有关认定层次的充分、适当的审计证据时，此时可决定实施控制测试以获取更多的审计证据。

在预期控制的运行是有效的情况下，实施控制测试从而支持或修正重大错报风险的评估结果，据以确定实质性程序的性质、时间安排和范围，控制测试起到了“承上启下”的作用。

实质性程序

含义：实质性程序是指用于发现认定层次重大错报的审计程序，包括对各类交易、账户余额和披露的细节测试以及实质性分析程序。

无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序。

解释：实质性程序也是必须执行的审计程序。因为实质性程序是直接针对各类交易、账户余额和披露的相关认定进行测试的，能对认定层次是否不存在重大错报提供直接的审计证据。注册会计师应当执行实质性程序，获取充分、适当的审计证据，以应对评估的重大错报风险。

由此可以看到，我们实施风险评估程序，识别和评估财务报表重大错报风险，进而根据风险评估的结果，实施细节测试和实质性程序（合称进一步审计程序），以应对风险。如果通过实施进一步审计程序获得审计证据与初始评估获取的审计证据相矛盾，注册会计师应当修正风险评估的结果，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。这就是三大类总体审计程序在识别、评估、应对风险的审计核心流程中的运用。

例题：【多选】A注册会计师在执行甲公司2013年年报审计过程中，必须要执行的审计程序有（）

A.了解被审计单位及其环境

B.测试甲公司内部控制的有效性

C.对甲公司所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序

D.对甲公司所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性分析程序

答案：AC

解析：选项A正确，了解被审计单位及其环境是“风险评估”的基础和前提，是注册会计师执行财务报表审计的必要程序。选项C正确，无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序。选项B不正确，控制测试只在必要时或决定测试时实施。选项D不正确，实质性分析程序是实质性程序的一种。实质性程序还包括细节测试。